ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 июля 2010 г. по делу N А62-9950/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 01 июля 2010 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 01 июля 2010 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Тимашковой Е.Н.,
судей Еремичевой Н.В., Тучковой О.Г.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России N 6 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 04 мая 2010 года по делу N А62-9950/2009 (судья Печорина Я.П.), принятое
по заявлению ООО ""Керамик""
к МИФНС России N 6 по Смоленской области
о признании частично недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2009 N 49,
при участии:
от заявителя: Смолкин А.М. - представитель по доверенности от 15.07.2009,
от ответчика: Петрунин И.А. - представитель по доверенности N 03-04/28376 от 18.06.2010,
установил:
закрытое акционерное общество ""Керамик"" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Смоленской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2009 N 49.
В порядке статьи 49 АПК РФ заявитель уточнил требования и просил признать недействительным решение МИФНС России N 6 по Смоленской области от 30.09.2009 N 49 в части:
- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год в размере 506885 рублей;
- предложения уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 748450 рублей;
- неотражения в решении исчисленного в завышенном размере единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год в размере 241566 рублей;
- доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года в размере 374676 рублей;
- предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 649640 рублей;
- начисления пени за нарушение сроков уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на добавленную стоимость в оспариваемой части налога;
- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год;
- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года;
- размера налоговых санкций, подлежащих взысканию с ЗАО ""Керамик"" за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных частью 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса РФ.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 04.05.2010 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 30.09.2009 N 49 в части:
- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год в размере 506885 рублей; доначисления налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года в размере 649640 рублей;
- начисления пени за нарушение сроков уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006, 2007 год в размере 262102,99 рублей;
- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год - в виде штрафа в размере 101377 рублей, за неуплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года - в виде штрафа в размере 124680 рублей;
- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006 год - в виде штрафа в размере, превышающем 21414 рублей, за неуплату налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года - в виде штрафа в размере, превышающем 3584 рубля;
- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, за неисполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ в виде штрафа в размере, превышающем 7147 рублей.
В остальной части заявленных требований отказано.
Частично не согласившись с судебным актом (в части доначислений единого налога по упрощенной системе за 2007 год и доначисления НДС), Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит его в этой части отменить, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Согласно ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку Обществом не заявлены возражения, апелляционная инстанция проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.
Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснение представителя Инспекции, изучив доводы, изложенные в жалобе, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что решение суда в обжалуемой части не подлежит отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества, в результате которой налоговым органом установлена неуплата единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006 год в размере 536533 рубля, за 2007 год в размере 506885 рублей; налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года в размере 649640 рублей; налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года в размере 179201 рубль (в связи с подачей уточненной налоговой декларации); неправомерное неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц в размере 537359 рублей.
Решением Инспекции от 30.09.2009 N 49 налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности:
- предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006, 2007 год - в виде штрафа в размере 315515 рублей; налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года - в виде штрафа в размере 124680 рублей; налога на добавленную стоимость за декабрь 2007 года в виде штрафа в размере 35840,2 рубля;
- предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, за неисполнение обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ - в виде штрафа в размере 71471,8 рубля.
Указанным решением налогоплательщику также предложено уплатить доначисленные суммы налогов, пеню за нарушение сроков их уплаты.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 22.01.2010 N 35 жалоба Общества на указанное решение оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, ООО ""Керамик"" обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Эпизод ""Доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения"".
Как следует из материалов дела, в период с 01.01.2006 по 31.06.2007 налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения (с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов), с 01.07.2007 перешел на общую систему налогообложения.
В силу статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения в упрощенной системе налогообложения являются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
Порядок определения доходов установлен статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации: налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, содержание которых раскрывается в статьях 249 и 250 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 названного Кодекса.
Основанием для доначисления налога за 2007 года явился вывод Инспекции о занижении налоговой базы по единому налогу за 2007 год на сумму 3 379 234 рубля в связи с невключением в состав доходов сумм авансов, полученных от ООО ""РИКо"" (400 000 рублей), ООО ""СоюзЛесПром"" (1 000 000 рублей); ООО ""Гарден Центр"" (600 000 рублей), ООО ""Рост-М"" (539 684 рубля), ООО ""Строитель"" (243 750 рублей), ООО ""Темп"" (305 800 рублей), ИП Руменко В.В. (290 000 рублей), что привело к неуплате единого налога за 2007 год в размере 506 885 рублей.
Как следует из материалов дела, платежными поручениями от 06.07.2007 N 11, от 13.08.2007 N 68 в связи с отказом от исполнения договора полученные авансы от ООО ""РИКо"" (400 000 рубля), ООО ""СоюзЛесПром"" (1 000 000 рублей) были возвращены ЗАО ""Керамик"" на расчетные счета указанных лиц.
Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ в пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации введен абзац третий, согласно которому в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат. Данная норма введена в действие с 01.01.2008.
До указанной даты законодателем не был урегулирован вопрос о порядке исчисления дохода при применении упрощенной системы налогообложения в случае возврата налогоплательщиком сумм, полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Вместе с тем в настоящем случае необходимо учитывать положения статьи 41 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которыми доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами ""Налог на доходы физических лиц"", ""Налог на прибыль организаций"" настоящего Кодекса.
Таким образом, сумма полученного и впоследствии возвращенного налогоплательщиком аванса с учетом положений статьи 41 Налогового кодекса РФ доходом (экономической выгодой) признаваться не может, в связи с изложенным при возвращении суммы аванса покупателю налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую базу по единому налогу на сумму возвращенной предоплаты.
С учетом указанных обстоятельств во взаимосвязи с требованиями вышеназванных норм налогового законодательства суд правомерно признал, что возвращенные Обществом авансовые платежи не являются для целей гл. 26.2 НК РФ доходом налогоплательщика в смысле, придаваемом названному понятию нормами ст. ст. 40, 249 НК РФ, в связи с чем у Инспекции отсутствовали законные основания для включения спорной суммы в налоговую базу для исчисления единого налога за 2007 год.
Кроме того, в ходе рассмотрения дела по существу суд первой инстанции правомерно указал, что из состава доходов, формирующих налоговую базу за 2007 год, должны быть исключены не только суммы авансов, полученных от вышеуказанных поставщиков, но также и суммы авансов, полученных в 2006 году от ООО ""Диамант"", ООО ""Строй-Мастер"", ООО ""Технопроект"", но ошибочно отраженных налогоплательщиком в 2007 году.
Доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта в указанной части, апелляционная жалоба не содержит.
Эпизод ""Доначисление налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2008 года в размере 649 640 рублей"".
Как следует из оспариваемого решения, основанием доначисления НДС в размере 649640 рублей послужил факт установления налоговым органом несоответствия данных, отраженных в книгах продаж и покупок за 1, 2, 3 кварталы 2008 года, представленным налогоплательщиком налоговым декларациям по НДС за указанные периоды.
Действующее законодательство различает понятия ""бухгалтерский учет"" и ""налоговый учет"".
При этом, законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, к которым относятся книги продаж и покупок, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган.
Согласно пунктам 3 и 8 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.
Определение сумм неуплаченного налога только путем сопоставления данных бухгалтерской и налоговой отчетности не соответствует нормам налогового законодательства и противоречит требованиям статьи 89 Налогового кодекса РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.
В силу подпункта 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Таким образом, исходя из положений статьи 101 Налогового кодекса РФ, в основу принимаемого налоговым органом решения должны быть положены обстоятельства, выявленные в ходе проверки и исследованные в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.
Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Частью 5 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
Согласно статье 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
Согласно статье 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.
На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
В силу статьи 109 Налогового кодекса РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
На основании изложенного, выводы налогового органа о допущенных налогоплательщиком нарушениях при исчислении налогов должны подтверждаться первичными учетными документами налогоплательщика. При этом ссылки на конкретные первичные документы, которые свидетельствуют о факте налогового правонарушения, должны содержаться в акте проверки и решении налогового органа.
Как установлено судом, выявив в ходе выездной проверки несоответствие данных регистров бухгалтерского и налогового учета данным, отраженным в налоговых декларациях за соответствующие периоды, представленных налогоплательщиком, Инспекция не исследовала первичные документы, представленные налогоплательщиком (ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налоговой инспекции, принятом на основании данного акта, не названы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения).
Определение налоговой базы осуществляется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета, в связи с чем недостатки в составлении бухгалтерских документов не указывают на недостоверность первичных документов.
Учитывая изложенное, сам по себе факт несоответствия данных книг покупок и продаж сведениям, отраженным в налоговой декларации, не может являться доказательством занижения налогоплательщиком налоговой базы либо иных неправомерных действий. При этом несоответствие данных книг покупок и продаж данным налоговых деклараций не свидетельствует о том, что, недостоверные данные отражены именно в налоговых декларациях Общества. Как следует из акта налоговой проверки и оспариваемого решения Инспекции, в них не указаны обстоятельства совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылками на конкретные первичные документы, на основании которых Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, в котором не указаны обстоятельства допущенного налогового правонарушения, отсутствуют ссылки на документы и сведения, подтверждающие факт совершения ответчиком вменяемого правонарушения лишает суд возможности исследовать обстоятельства совершенного правонарушения и проверить обоснованность привлечения налогоплательщика к ответственности, доначисления сумм подлежащих уплате налогов.
Доказательств того, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщик препятствовал проведению такой проверки, не представляя истребование налоговым органом первичные документы, Инспекцией не представлено.
При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о незаконности доначисления налога на добавленную стоимость в размере 649640 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ - в виде штрафа в размере 124680 рублей, является правильным.
На основании изложенного, довод апелляционной жалобы о том, что итоговые суммы налога, указанные в книге покупок и суммы налога, отраженные в налоговой декларации, должны быть идентичными, отклоняется судом.
Остальные доводы жалобы сводятся к иной, чем у суда, трактовке обстоятельств дела и норм права, в связи с чем отклоняются апелляционной инстанцией, как не опровергающие правомерности и обоснованности выводов суда первой инстанции.
Что касается выводов суда в отношении возможности применения положений ст. ст. 112, 114 НК РФ, то суд апелляционной инстанции с ними также соглашается, ввиду наличия обосновывающих такое применение доказательств.
Доводов в опровержение этих выводов суда налоговым органом не заявлено.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в обжалуемой части.
Согласно п. 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Смоленской области от 04.05.2010 по делу N А62-9950/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.
Председательствующий
Е.Н.ТИМАШКОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
О.Г.ТУЧКОВА