МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО
от 10 августа 2012 г. N 03-04-06/6-234

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц сумм возмещения организацией расходов работника по проезду до места командировки и обратно в случае, если дата, указанная в проездном документе, не совпадает с датой начала (окончания) командировки, и в соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

Пунктом 3 ст. 217 Кодекса предусмотрено освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц всех видов установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).

В абз. 12 данного пункта указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

В соответствии со ст. ст. 106 и 107 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс) выходные дни и нерабочие праздничные дни - это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей.

При этом согласно ст. 166 Трудового кодекса служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Таким образом, если работник убывает в командировку ранее даты, указанной в приказе о командировании (возвращается из командировки позднее установленной даты), оплата его проезда в некоторых случаях не может рассматриваться как компенсация расходов, связанных со служебной командировкой.

В частности, если срок пребывания в месте командирования значительно превышает срок, установленный приказом о командировании (например, в случае, если сразу после окончания командировки работнику предоставляется отпуск, который он проводит в месте командирования), имеет место получение работником экономической выгоды, предусмотренной ст. 41 Кодекса, в виде оплаты организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы.

В этом случае оплата организацией за сотрудника билета со сроком приезда позднее окончания срока командировки, обозначенного в приказе о командировании, в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 Кодекса, признается его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного билета подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с положениями ст. 211 Кодекса.

Если же, например, работник остается в месте командирования, используя выходные или нерабочие праздничные дни, оплата организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы не приведет к возникновению у него экономической выгоды.
Аналогичный подход используется в случае выезда работника к месту командировки до даты ее начала.

Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
10.08.2012

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ от обложения НДФЛ освобождаются, в частности, компенсационные выплаты, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей, в том числе возмещение командировочных расходов, к которым относится оплата стоимости проезда до места назначения и обратно.

Как полагает финансовое ведомство, не всегда можно применять данное правило. Если работник остается в месте командирования на выходные или нерабочие праздничные дни, то стоимость обратного билета доходом не признается. Если же пребывание в месте командирования после окончания срока командировки затягивается на более длительный период (например, на период отпуска), то у работника возникает экономическая выгода в виде оплаты организацией стоимости проезда от места проведения времени, свободного от трудовой деятельности, до места работы. В этой ситуации стоимость обратного билета облагается НДФЛ на основании ст. 211 НК РФ. Следовательно, налогообложение компенсации командированному работнику стоимости проезда зависит от того, насколько дата, указанная в проездном документе, отличается от установленной приказом о командировании даты окончания командировки. Аналогичный подход применяется также в случае выезда работника в место командировки до ее начала.

Подобное мнение Минфин России высказывал и ранее (см. Письма от 31.12.2010 N 03-04-06/6-329, от 16.08.2010 N 03-03-06/1/545, от 10.06.2010 N 03-04-06/6-111).

Отметим, что финансовое ведомство принимает во внимание значительность расхождения дат, указанных в командировочном удостоверении и проездном документе. В то же время отпуск, как и выходные или нерабочие праздничные дни, является временем отдыха, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей (ст. ст. 106 и 107 ТК РФ). К нерабочим праздничным дням относятся новогодние каникулы, длительность которых составляет восемь дней - с 1 по 8 января включительно (ст. 112 НК РФ). По согласованию с работодателем часть отпуска может быть предоставлена работнику на схожий срок (например, на неделю). Если работник остается в месте командирования на новогодние каникулы или на время отпуска, длящегося неделю, то в обоих случаях разница в датах око! нчания командировки и отъезда из места ее проведения составит 7 - 10 дней (с учетом выходных). Согласно разъяснениям Минфина России в первом случае экономическая выгода не возникает и стоимость обратного билета в доходы работника не включается, а во втором - такая выгода образуется.

Однако данная точка зрения представляется спорной.

Используемое Минфином России понятие значительности расхождения даты начала (окончания) командировки и даты, указанной в проездном документе, является оценочным, а при решении рассматриваемого вопроса, по нашему мнению, следует использовать единый подход.

В соответствии со ст. ст. 167 и 168 ТК РФ при направлении сотрудника в служебную командировку работодатель обязан возместить ему расходы на проезд. Следовательно, организация обязана ко! мпенсировать командированному работнику стоимость проезда до места назначения и обратно в любом случае. Время пребывания сотрудника в месте командировки и причины его задержки учитываться не должны. Положением об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749) не предусмотрено, что расходы на проезд возмещаются только при совпадении указанной! в приказе о командировании даты начала (окончания) командировки с датой в проездном документе. Не содержится такое условие и в п. 3 ст. 217 НК РФ. Согласно абз. 12 данной нормы при оплате работодателем расходов на командировку в доходы работн! ика не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на проезд до места назначения и обратно.

Таким образом, возмещение командированному работнику стоимости проезда не облагается НДФЛ, даже если даты начала и окончания командировки, установленные соответствующим приказом, не совпадают с датами проезда к месту командирования и обратно. Учитывая точку зрения финансового ведомства, налоговые органы могут не согласиться с таким подходом, однако у налогоплательщика есть шанс выиграть спор в суде. Так, ФАС Уральского округа, рассматривая подобную ситуацию (после окончания командировки работник провел в том же месте выходные и три дня отгула), признал, что возмещение стоимости проезда работнику, направленному в командировку в интересах работодателя, является компенсацией расходов, а не получением работником дохода (Постановление от 19.06.2007 N Ф09-3838/07-С2).